Entreprises : Fiscalité : Quels sont les critères du régime fiscal privilégié ?

Conseil d'État, 8ème - 3ème chambres réunies, 29 juin 2020, 433937


Lorsqu’une entreprise souhaite diminuer l’impôt qu’elle acquitte sur ses bénéfices, elle peut être tentée de les placer hors de France, en payant des intérêts, versant des redevances à des entreprises étrangères. Cela permet de faire sortir artificiellement les bénéfices de France, et donc de réduire son impôt sur les sociétés ou sur le revenu.


Pour lutter contre ces modèles de fraude, le législateur a créé une règle en l’article 238 A du Code Général des Impôts, qui a été interprété par l’arrêt rendu par le Conseil d’État le 29 juin 2020. L’article 238 A du Code Général des Impôts pose une notion, qu’il convient de caractériser : celle de régime fiscal privilégié.

La notion de régime fiscal privilégié résulte de l’article 238 A du Code Général des Impôts. L’alinéa 2 de ce texte pose que : « les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de 40 % ou plus à celui de l'impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies. »


Concrètement, cela signifie qu’un pays a un régime fiscal privilégié si son impôt sur les bénéfices est inférieur à 60% du taux d’impôt dont relèverait le contribuable en France.

Si la société relève de l’impôt sur les sociétés en France, on peut aisément fixer les taux minimaux, en dessous desquels on considérera que le régime fiscal est privilégié.


Pour 2020, le taux normal de l’impôt sur les sociétés en France est de 28%, donc les impositions inférieures à 16,8% constitueront des régimes fiscaux privilégiés.


Pour 2021, le taux normal de l’impôt sur les sociétés en France sera de 26,5%, soit un taux minimal pour échapper à la qualification de régime fiscal privilégié fixé à 15,9%.


Enfin, à compter de 2022, le taux normal de l’impôt sur les sociétés en France sera de 25%. Le taux du régime fiscal privilégié sera alors fixé à 15%.

On peut noter que, du fait de la baisse du taux de l’impôt sur les sociétés, opérée depuis la Loi de Finance pour 2018, certains régimes fiscaux, qui étaient jusqu’alors privilégiés, ne le seront plus. Finalement, tous les pays qui imposent les bénéfices à un taux compris entre 15% et 16,8% sont aujourd’hui des pays à régime fiscal privilégié, mais ne le seront plus en 2022.


C’est le cas de Hong-Kong, où l’imposition est au taux de 16,5%, et de la Roumanie, où le taux d’imposition est de 16%. À compter même de 2021, ces pays ne seront plus à régime fiscal privilégié. Mais c’est également le cas de nombreux pays, dont le taux d’imposition des bénéfices est égal à 15%.


Puisque le régime fiscal privilégié est celui qui impose à moins de 60% du taux français, les pays imposant à 15% seront à la limite exacte, et ne seront alors plus concernés par cette qualification. À compter de 2022, ce sera ainsi la Lituanie, les Maldives, Maurice, Oman, et la Serbie qui, s’ils maintiennent un taux d’imposition de 15%, ne seront plus considérés comme des pays à fiscalité privilégiée.


Ces taux permettent à l’entreprise de déterminer facilement si le pays vers lequel elle déplace, frauduleusement ou non, ses bénéfices, est un pays à régime fiscal privilégié ou non.

À cette étape, on peut imaginer que le régime fiscal privilégié est celui dont le taux de l’impôt sur les sociétés est inférieur au taux précisé précédemment. Il faut toutefois être vigilant.


Dans l’arrêt rendu par le Conseil d’État le 29 juin 2020, l’administration fiscale avait procédé à la vérification de comptabilité d’une entreprise, pour les exercices 2006 à 2008. Un redressement avait été opéré, puisque lors de ces exercices, la société avait réglé des honoraires à une société située à Andorre. Pour rappel, les honoraires constituent une des opérations pouvant relever de l’article 238 A du Code Général des Impôts, s’ils sont versés à des entreprises situées dans des pays à fiscalité privilégiée.


Il appartenait alors à l’administration de prouver que le régime fiscal d’Andorre était un régime fiscal privilégié. Pour ce faire, l’administration fiscale s’était ici bornée à énoncer que la société bénéficiaire des honoraires n’était pas soumise à l’impôt sur les bénéfices en Andorre au titre des exercices concernés.

Le Conseil d’État donne raison à l’entreprise, qui contestait cette position. En effet, pour les juges de la haute juridiction administrative, l’administration fiscale n’aurait pas dû se limiter à contrôler l’Andorre présentait un impôt sur les sociétés. L’administration aurait ainsi dû prendre en compte « les autres impositions directes sur les bénéfices et les revenus prévues, le cas échéant, par la législation andorrane. »


La solution est relativement opportune pour le contribuable, puisque l’administration devra désormais contrôler le seuil de la diminution de plus de 40% de l’impôt dû en France par l’entreprise en comparaison, non seulement avec l’impôt similaire à l’impôt français (un impôt sur les sociétés pour l’IS français), mais encore avec toutes les impositions étrangères qui seraient susceptibles de porter sur les bénéfices réalisés par l’entreprise étrangère.


Conseil d'État, 8ème - 3ème chambres réunies, 29 juin 2020, 433937


Maitre Vanessa BARDECHE EDBERG, avec la collaboration de Louise FLOCON

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